馅饼的Ｎ种吃法 上 -转自龙源期刊网
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发贴时间：2008-10-9
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顶~前几天带年幼的侄女逛超市，小家伙看中一盒果汁软糖，其态可爱,其意堪怜，令人不忍拒绝，可又担心她吃糖太多有损牙齿，姑侄二人遂达成协议：小侄女每天只能吃两粒，若多吃则姑姑没收剩余糖果，并以后再也不给买糖。目前看来，执行效果不错。或许，我们都亦明亦暗地存有希望天上掉馅饼的凡人心理，但同时也或隐或现地知晓无免费午餐的尘世真谛。政府补助亦如买给小侄女的糖果，符合“馅饼”+“午餐”的予施予夺模式。企业得到政府给予的补助，恰如小侄女得到的那盒糖果，是砸中脑袋的天上馅饼；不过，得到补助的企业往往必须满足政府提出的若干条件，比如从事政府鼓励发展的某项生产经营活动，恰如小侄女每天吃糖不过两粒的承诺，是馅饼背后的代价午餐。至此，想必诸位已了然本期话题——政府补助会计了。
资料表明，约半数以上的企业都可以吃到政府补助的馅饼。同时，馅饼的种类又是五花八门的。在我国，表现为政府向企业转移资产的政府补助主要包括财政拨款、财政贴息、税收返还和无偿划拨非货币性资产等形式。外部投资者不仅想从报表上看到企业所得到的馅饼种类，而且希望知道企业是如何吃掉这些馅饼的，即企业对政府补助是如何进行会计处理的。显然，不同的馅饼吃法对企业各期财务报表要素的影响是不同的。那么，企业是应该对不同的政府补助采取相同的吃法，还是对不同的政府补助区别对待，抑或可以对相同的政府补助选择相异的吃法？
细数过去、现在和将来的馅饼吃法，发现还真是不少，且列示如下：资本法和收益法、总额法和净额法、公允价值法和名义价值法、权责发生制法和收付实现制法。本期我们先来说说资本法和收益法以及总额法和净额法。
所谓资本法是指将所得政府补助直接记入股东权益而不经过损益，收益法则是将政府补助记入当期或以后各期收益，然后再流入股东权益。目前国际会计准则《IAS20政府补助会计与政府援助的披露》主张采取收益法而摒弃资本法，因为政府补助并不属于股东投入，而且政府补助并非免费午餐，企业常常需要满足特定条件,承担相应义务方可得到，将其作为收益确认而与企业为获得政府补助所发生的成本相配比应在情理之中。我国的《企业会计准则第16号——政府补助》亦采取收益法，但对有文件明确规定其会计处理方法的从其规定，而这些规定则飘荡着资本法的身影。这是我国政府补助会计与国际会计准则的实质性差异。
比如，将研发补贴等专项拨款在收到时计入专项应付款，而在项目完成时计入资本公积或予以核销的做法就是资本法与收益法的混合体。此时，专项拨款实际上是国家投资的性质而非政府补助的色彩。政府补助的界定本属敏感地带，扮演投资者与管理者双重角色的我国政府所无偿转移给企业的资产究竟是何性质更是易受非议。我国《政府补助》会计准则应用指南将财政拨款作为政府补助的主要形式之一，但同时指出，作为资本公积处理的财政专项拨款属于资本投入而非政府补助。如此一来，则存前后矛盾之处。因此，有必要进一步厘清政府补助的种类，将按资本公积路径行走的政府投入从政府补助篮子里予以剔除。换言之，将资本法从政府补助会计处理的舞台上清场。
无论是与资产有关，还是与收益有关的政府补助，都存在总额法与净额法之分。按照IAS20，与资产有关的政府补助既可作为递延收益确认，继而在相关资产使用寿命内分摊计入各期损益——是为总额法，也可将该补助金额从相关资产的初始账面价值中直接扣除——是为净额法；与收益有关的政府补助，既可单独作为其他收益列报——是为总额法，也可从本期或以后期间的相关费用中扣减——是为净额法。我国《政府补助》会计准则对与资产有关的政府补助选择按总额法处理，而对与收益有关的政府补助则未言明。就其他相关制度规定来看，总额法和净额法是共存的。比如，企业取得增值税税收返还时，要求贷记“补贴收入”的做法是总额法，而企业取得消费税、营业税和所得税税收返还时，要求贷记“营业税金即附加”的做法则是净额法。又如，企业获得按销量或工作量给予的定额补助时，要求确认补贴收入的做法是总额法，而企业获得财政贴息时，要求冲减当期财务费用或相关构建资产成本的做法则是净额法。这里，其他制度规定与准则之间存在不谐之音，与固定资产构建有关的财政贴息属于与资产有关的政府补助，按准则须作递延收益处理，按制度规定则直接冲减资产成本。在资产有关的政府补助会计的准则中给予净额法一席之地，是最简捷的解决之道。
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